Werbungskosten Habilitation (Kommentar von Udo Cremer)

Der Kläger, der mit der Klägerin zur Einkommensteuer zusammen veranlagt wird, erzielte im Streitjahr (2008) Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit als angestellter Arzt in einer Klinik. In seiner Einkommensteuererklärung für das Streitjahr machte er Aufwendungen für eine Habilitationsfeier in Höhe von ... EUR als Werbungskosten bei den Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit geltend. Zu der Feier hatte er mit folgendem Text eingeladen: „ … Anlässlich meiner Habilitation lade ich herzlich ein: … tag, … 2008, ab … Uhr. … „

Ausweislich des Belegs vom ... wurden "ca. 140" Personen bewirtet. Die Kosten setzten sich aus 150 x 25 EUR Küche und im Übrigen aus Getränken zusammen. Das FA berücksichtigte die Aufwendungen im Einkommensteuerbescheid für 2008 vom ... nicht. Mit Schreiben vom ... beantragten die Kläger die schlichte Änderung des Einkommensteuerbescheides dahingehend, dass die Aufwendungen für die Habilitationsfeier als Werbungskosten bei den Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit berücksichtigt werden. Mit Bescheid vom ... lehnte das FA eine Änderung ab. Hiergegen legten die Kläger Einspruch ein, den das FA als unbegründet zurückwies. Das FG wies die Klage mit den in EFG 2016, 23 veröffentlichten Gründen ab.

Die Revision ist begründet (BFH Urteil vom 18.8.2016, VI R 52/15). Sie führt zur Aufhebung der Vorentscheidung und zur Zurückverweisung der Sache an das FG zur anderweitigen Verhandlung und Entscheidung. Die Feststellungen des FG tragen nicht dessen Würdigung, die Aufwendungen für die Habilitationsfeier seien insgesamt privat veranlasst.

Werbungskosten sind Aufwendungen zur Erwerbung, Sicherung und Erhaltung der Einnahmen (§ 9 Abs. 1 Satz 1 EStG). Nach ständiger Rechtsprechung des BFH liegen Werbungskosten vor, wenn zwischen den Aufwendungen und den steuerpflichtigen Einnahmen ein Veranlassungszusammenhang besteht. Davon ist auszugehen, wenn die Aufwendungen mit der Einkünfteerzielung objektiv zusammenhängen und ihr subjektiv zu dienen bestimmt sind, d.h. wenn sie in wirtschaftlichem Zusammenhang mit den Einnahmen aus nichtselbständiger Arbeit stehen. Maßgeblich dafür, ob ein solcher Zusammenhang besteht, ist zum einen die wertende Beurteilung des die betreffenden Aufwendungen "auslösenden Moments", zum anderen dessen Zuweisung zur einkommensteuerrechtlich relevanten Erwerbssphäre. Dabei bilden die Gründe, die den Steuerpflichtigen zu den Aufwendungen bewogen haben, das auslösende Moment.

Ergibt die Prüfung, dass die Aufwendungen nicht oder in nur unbedeutendem Maße auf privaten, der Lebensführung des Steuerpflichtigen zuzurechnenden Umständen beruhen, so sind sie grundsätzlich als Werbungskosten abzuziehen. Beruhen die Aufwendungen hingegen nicht oder in nur unbedeutendem Maße auf beruflichen Umständen, sind sie nicht abziehbar. Ist der erwerbsbezogene Anteil nicht von untergeordneter Bedeutung, kann eine Aufteilung und ein Abzug des beruflich veranlassten Teils der Kosten in Betracht kommen, sofern der den Beruf fördernde Teil der Aufwendungen sich nach objektiven Maßstäben zutreffend und in leicht nachprüfbarer Weise abgrenzen lässt.

Nach diesen Grundsätzen ist auch zu klären, ob und in welchem Umfang die von einem Arbeitnehmer für die Durchführung einer Veranstaltung oder Feier getragenen Kosten als Werbungskosten bei seinen Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit in Abzug gebracht werden können. Für die danach erforderliche Beurteilung, ob die Aufwendungen beruflich oder privat veranlasst sind, ist nach der Rechtsprechung des Senats in erster Linie auf den Anlass der Feier abzustellen. Indes ist der Anlass einer Feier nur ein erhebliches Indiz, nicht aber das allein entscheidende Kriterium für die Beurteilung der beruflichen oder privaten Veranlassung der Bewirtungsaufwendungen. Trotz eines herausgehobenen persönlichen Ereignisses kann sich aus den übrigen Umständen des Einzelfalls ergeben, dass die Aufwendungen für die Feier beruflich veranlasst sind.

Umgekehrt begründet ein Ereignis in der beruflichen Sphäre allein nicht die Annahme, die Aufwendungen für eine Feier seien (nahezu) ausschließlich beruflich veranlasst. Denn auch diese Ereignisse werden häufig im Rahmen eines privaten Festes unter Einschluss befreundeter Arbeitskollegen begangen. Ob die Aufwendungen Werbungskosten sind, ist daher anhand weiterer Kriterien zu beurteilen. So ist von Bedeutung, wer als Gastgeber auftritt, wer die Gästeliste bestimmt, ob es sich bei den Gästen um Kollegen, Geschäftsfreunde oder Mitarbeiter (des Steuerpflichtigen oder des Arbeitgebers), um Angehörige des öffentlichen Lebens, der Presse, um Verbandsvertreter oder um private Bekannte oder Angehörige des Steuerpflichtigen handelt. Zu berücksichtigen ist außerdem, an welchem Ort die Veranstaltung stattfindet, ob sich die finanziellen Aufwendungen im Rahmen vergleichbarer betrieblicher Veranstaltungen bewegen und ob das Fest den Charakter einer privaten Feier aufweist oder ob das nicht der Fall ist.

Da Personen, die zusammen arbeiten, häufig auch private Kontakte untereinander pflegen, kann für die Zuordnung der Aufwendungen zum beruflichen oder privaten Bereich ferner bedeutsam sein, ob nur ausgesuchte Arbeitskollegen eingeladen werden oder ob die Einladung nach allgemeinen Kriterien ausgesprochen wird. Werden Arbeitskollegen wegen ihrer Zugehörigkeit zu einer bestimmten betrieblichen Einheit (z.B. alle Arbeitnehmer einer Abteilung) oder nach ihrer Funktion, die sie innerhalb des Betriebes ausüben (z.B. alle Außendienstmitarbeiter oder Auszubildenden), eingeladen, legt dies den Schluss nahe, dass die Aufwendungen für diese Gäste (nahezu) ausschließlich beruflich veranlasst sind, und zwar auch dann, wenn der Steuerpflichtige zu einzelnen dieser nach abstrakten berufsbezogenen Gründen eingeladenen Kollegen freundschaftlichen Kontakt pflegen sollte. Werden demgegenüber nur einzelne Arbeitskollegen eingeladen, kann dies auf eine nicht nur unerhebliche private Mitveranlassung der Aufwendungen für diese Gäste schließen lassen und ein Abzug deshalb ausscheiden.

Sind Aufwendungen für eine Feier gemischt veranlasst, weil daran sowohl Gäste aus dem privaten als auch (aus nahezu ausschließlich erwerbsbezogenem Anlass) dem beruflichen Umfeld teilgenommen haben, sind die Gesamtkosten anteilig nach Gästen aufzuteilen. Die auf den einzelnen Gast entfallenden Kosten sind entweder zur Gänze der beruflichen oder aber der privaten Sphäre zuzurechnen. Dabei obliegt die Beurteilung, ob Aufwendungen beruflich oder privat veranlasst sind, in erster Linie der tatrichterlichen Würdigung des FG. Das FG hat anhand einer Gesamtwürdigung aller Umstände des Einzelfalls zu bestimmen, wo die Grenze zwischen betrieblichem und privatem Bereich verläuft und welche Indizien für sich allein ausreichend sind, um eine betriebliche Veranlassung zu bejahen.

Das FG ist teilweise von anderen Rechtsgrundsätzen ausgegangen. Sein Urteil kann deshalb keinen Bestand haben. Zum einen hat es seiner Würdigung die unzutreffende Prämisse zugrunde gelegt, dass die Habilitation eher ein privates als ein berufliches Ereignis sei. Zum anderen hat es nicht geprüft, ob die Gäste nach abstrakten berufsbezogenen Kriterien eingeladen wurden. Die Habilitation ist eine Hochschulprüfung, mit der eine besondere Befähigung für Forschung und Lehre in einem bestimmten berufsbezogenen Bereich (im Streitfall der Medizin) anerkannt wird (vgl. z.B. § 1 der Habilitationsordnung der Medizinischen Fakultät der Universität Leipzig vom 16. Januar 2012).

Mit der Habilitation wird danach eine besondere wissenschaftliche Befähigung auf einem bestimmten beruflichen Gebiet nachgewiesen, mit der die Befugnis zu lehren einhergeht. Dem Erwerb dieser besonderen Qualifikation kann ungeachtet der Tatsache, dass die Habilitation auch ein persönliches Ereignis im Leben des Klägers darstellt, der überwiegend berufsbezogene Charakter nicht abgesprochen werden.

Das FG wird im zweiten Rechtsgang erneut prüfen, ob die Aufwendungen für die Gäste der Habilitationsfeier aus dem beruflichen Umfeld (nahezu) ausschließlich beruflich veranlasst sind. Hierzu wird es insbesondere auch eine vom Kläger vorzulegende Gästeliste heranziehen. Dabei wird es dem Kläger obliegen zu erläutern, welche beruflichen Bezüge ihn mit den einzelnen Gästen verbinden, und nachzuweisen, dass er diese Gäste nach abstrakten allgemeinen berufsbezogenen Kriterien eingeladen hat. Da es sich insoweit um eine steuermindernde Tatsache handelt, tragen die Kläger die objektive Beweislast (Feststellungslast) für die berufliche Veranlassung der streitigen Aufwendungen.

Der Autor:

Udo Cremer ist geprüfter Bilanzbuchhalter (IHK) und hat die Steuerberaterprüfung mit Erfolg abgelegt. Er ist als Dozent für Steuer- und Wirtschaftsrecht tätig und veröffentlicht seit mehreren Jahren praxisorientierte Fachbücher zu den Themen Buchführung, Kostenrechnung, Preiskalkulation, Kennzahlen, Jahresabschluss und Steuerrecht. Daneben wirkt er als Autor an zahlreichen Fachzeitschriften und Loseblattsammlungen im Bereich der Buchhaltung und des Steuerrechts mit.

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