Einkünfteerzielungsabsicht bei Einkünften aus VuV (Kommentar von Udo Cremer)
03.06.2014 — Udo Cremer. Quelle: Verlag Dashöfer GmbH.
- Sowohl der objektive als auch der subjektive Tatbestand des § 21 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 EStG sind objektbezogen zu prüfen.
- Ein fortdauernder Veranlassungszusammenhang von (nachträglichen) Schuldzinsen mit früheren Einkünften i.S. des § 21 EStG ist nicht anzunehmen, wenn der Steuerpflichtige zwar ursprünglich mit Einkünfteerzielungsabsicht gehandelt hat, seine Absicht zu einer (weiteren) Einkünfteerzielung jedoch bereits vor der Veräußerung des Immobilienobjekts aus anderen Gründen weggefallen ist.
Der Kläger erwarb mit notariell beurkundetem Kaufvertrag vom 4.12.1999 ein Grundstück in D, das mit einem Gebäude, bestehend aus einer Gaststätte, einer Pächterwohnung sowie sieben Ferienwohnungen bebaut ist. Der Kläger finanzierte die Anschaffungskosten des Grundstücks in voller Höhe durch ein Darlehen der H-Bank.
Im Zeitpunkt des Erwerbs durch den Kläger bestand für das gesamte Objekt ein im Jahr 1998 begründetes, auf 10 Jahre befristetes Mietverhältnis, das mit zwei jeweils fünfjährigen Verlängerungsoptionen ausgestattet war. Das Mietverhältnis, aus dem der Kläger in den Vorjahren noch Mietzinszahlungen in Höhe von 34.800 DM (2001) und 17.244 EUR (2002) vereinnahmt hatte, wurde im März 2003 seitens des Klägers beendet, da der Mieter wegen Insolvenz die Mietzinszahlungen eingestellt hatte. Ende 2003 wurden sodann die ehemaligen Gaststättenräume zu einer Wohnung umgestaltet und dauerhaft an die Eheleute P vermietet, welche - gegen geminderten Mietzins - sich auch um die weitere Unterhaltung des Gesamtobjekts und die Vermietung der Ferienwohnungen kümmerten. Ferner bemühte sich der Kläger, die Ferienwohnungen über die Kurverwaltung der Gemeinde D zu vermarkten.
In den Streitjahren erzielte der Kläger aus dem Gesamtobjekt Einnahmen in Höhe von 2.600 EUR (2003), 5.685 EUR (2004), 8.965 EUR (2005) und 13.918 EUR (2006); unter Berücksichtigung der vom Kläger erklärten Werbungskosten ergaben sich für alle Streitjahre hohe Werbungskostenüberschüsse, die das FA in den für die Streitjahre ergangenen, unter dem Vorbehalt der Nachprüfung (§ 164 AO) stehenden Einkommensteuerbescheiden zunächst antragsgemäß berücksichtigte. Wegen der mangelnden Rentabilität des Gesamtobjekts versuchte der Kläger - parallel zu seinen Vermietungsbemühungen - ab Mai 2003, das Objekt unter Einschaltung verschiedener Makler zu veräußern. Im Jahr 2008 veräußerte er das gesamte Objekt schließlich an seine Tochter.
Das FA ging aufgrund der im Rahmen einer Außenprüfung getroffenen Feststellungen davon aus, dass der Kläger seine Einkünfteerzielungsabsicht hinsichtlich des Gesamtobjekts in D im zeitlichen Zusammenhang mit dem Ausspruch der Kündigung des (bei der Veräußerung übernommenen) Mietvertrages aufgegeben habe, da er in der Folgezeit keine ernsthaften und nachhaltigen Vermietungsbemühungen mehr entfaltet habe. Das FA berücksichtigte dementsprechend in den geänderten Einkommensteuerbescheiden für 2003 und 2004 vom 12.9.2007, für 2005 vom 18.11.2008 und für 2006 vom 6.12.2007, jeweils in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 1.12.2008, die vom Kläger ermittelten Werbungskostenüberschüsse aus der Immobilie in D nicht mehr.
Der hiergegen gerichtete Einspruch des Klägers hatte keinen Erfolg. Das FG gab der Klage teilweise statt. Das FG ging in seinem Urteil davon aus, dass der Kläger seine Einkünfteerzielungsabsicht hinsichtlich des Gesamtobjekts nicht schon zu Beginn, sondern erst im April des Streitjahres 2003 aufgegeben habe. Auch im nachfolgenden Zeitraum bis einschließlich des Streitjahres 2006 habe er eine solche nicht wieder neu begründet. Denn der Kläger habe ab diesem Zeitpunkt ernsthaft nur noch die Veräußerung des Gesamtobjekts betrieben und zwecks besserer Vermarktung die Aufteilung in Teileigentum geplant.
Die Revision ist begründet (BFH Urteil vom 21.1.2014, IX R 37/12). Das angefochtene Urteil ist schon deshalb aufzuheben, weil das FG die Einkünfteerzielungsabsicht des Klägers unzutreffend auf das ganze Grundstück bezogen hat. Den objektiven Tatbestand der Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung i.S. des § 21 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 EStG verwirklicht, wer unbewegliches Vermögen vermietet. Neben einem Rechtsverhältnis in Form eines Miet- oder Pachtvertrages verlangt das Gesetz ein bestimmtes Objekt (z.B. Grundstück, Gebäude oder Gebäudeteil), auf das sich die Vermietungstätigkeit des Steuerpflichtigen beziehen muss. Die nach § 21 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 EStG steuerbare Tätigkeit ist stets objektbezogen. Maßgebend ist die auf eine bestimmte Immobilie ausgerichtete Tätigkeit des Steuerpflichtigen. Vermietet er mehrere Objekte auf der Grundlage verschiedener Rechtsverhältnisse, also z.B. eine Gaststätte und acht Wohnungen, so ist jede Tätigkeit grundsätzlich je für sich zu beurteilen. Dies gilt auch dann, wenn sich die Objekte auf einem Grundstück befinden. Wie der objektive Tatbestand ist auch die Einkünfteerzielungsabsicht objektbezogen. Sie ist nur dann in Bezug auf das gesamte Grundstück zu prüfen, wenn sich auch die Vermietungstätigkeit auf das gesamte Grundstück richtet. Werden verschiedene, auf einem Grundstück gelegene Gebäudeteile (einzeln) vermietet, bezieht sich die Einkünfteerzielungsabsicht jeweils nur auf das entsprechende Objekt.
Der Autor:
Udo Cremer ist geprüfter Bilanzbuchhalter (IHK) und hat die Steuerberaterprüfung mit Erfolg abgelegt. Er ist als Dozent für Steuer- und Wirtschaftsrecht tätig und veröffentlicht seit mehreren Jahren praxisorientierte Fachbücher zu den Themen Buchführung, Kostenrechnung, Preiskalkulation, Kennzahlen, Jahresabschluss und Steuerrecht. Daneben wirkt er als Autor an zahlreichen Fachzeitschriften und Loseblattsammlungen im Bereich der Buchhaltung und des Steuerrechts mit.
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